Modalidades, Tipos e Formas de Auditoria Governamental

Modalidades, Tipos e Formas de Auditoria Governamental

Tipos e formas de Auditoria

Nos últimos anos, tem sido muito comum encontrar-se tanto na literatura técnica, como nos debates, seminários, congressos e outros eventos académicos, uma vasta enumeração de tipos de auditoria. Esse fato decorre da não-existência de uma classificação uniforme, que seja aceita por todos, para a actividade de auditoria.

Contudo, sem pretender esgotar a matéria, adoptar-se-á, neste trabalho, a seguinte classificação por conveniência didáctica:

Quanto ao Campo de actuação:

a) Governamental
b) Privada

Quanto à Forma de realização:

a) Interna
b) Externa

Quanto ao objectivo dos trabalhos:

a) Contável ou Financeira
b) Operacional
c) Integrada

I. Auditoria Governamental

A auditoria governamental actua directamente sobre a administração da coisa pública. Ela está directamente relacionada com o acompanhamento das acções empreendidas pelos órgãos e entidades que compõem a administração directa e indirecta das três esferas de governo. Normalmente é realizada por entidades superiores de fiscalização, sob a forma de Tribunais de Contas ou Controladorias, e organismos de controle interno da administração pública. Vale mencionar que alguns consideraram a actividade de fiscalização – auditoria fiscal – realizada pelos órgãos responsáveis pela arrecadação dos tributos como uma espécie de auditoria governamental.

A auditoria fiscal pode ser conceituada como o conjunto de procedimentos técnicos, pautados em normas profissionais, aplicados por pressupostos dos governos e municipais com o objectivo de verificar se os impostos, taxas e contribuições devidos aos cofres públicos estão sendo reconhecidos e recolhidos em conformidade com a legislação pertinente, assim como outras funções correlatas.

Entre outras, os auditores fiscais podem possuir as seguintes atribuições:

  • Constituir créditos tributários por meio de lançamentos de ofício com lavradora de autos de infracção;
  • Planejar, coordenar e executar actividades de fiscalização de receitas governamentais, principalmente as relacionadas com tributos;
  • Efectuar revisões fiscais e contáveis;
  • Planejar, coordenar e executar actividades de elaboração e divulgação de actos normativos, de elaboração de pareceres sobre a interpretação e a aplicação da legislação tributária e de orientação aos contribuintes.

II. Auditoria Privada

A auditoria privada é toda aquela cujo campo de actuação se dá no âmbito da iniciativa particular, que objectiva o lucro, de uma maneira geral.

III. Auditoria Interna

A auditoria interna é a auditoria realizada por profissionais empregados da própria entidade auditada, portanto, parcialmente independente, e que, além das informações contáveis e financeiras, se preocupa também com os aspectos operacionais. Normalmente, a auditoria interna se reporta à presidência da organização, funcionando como um órgão de assessoria.

Segundo Nieva apud Guzmán (19.., p. 37), a auditoria interna é, em livre tradução, assim conceituada: Actividade independente de avaliação de uma organização, mediante a revisão de sua contabilidade, finanças e outras operações que servem de base a administração da empresa. Também se pode dizer que é um controle gerencial que funciona medindo e avaliando a eficácia de outros controles.

Segundo o Escritório do Auditor Geral do Canadá – OAG, a Auditoria Interna é a “revisão e avaliação, sistemática e independente de todas as operações, incluindo as actividades administrativas, com a finalidade de informar a administração sobre a eficiência, eficácia e economia das práticas internas de gestão e dos controles”.

A INTOSAI, no glossário anexo às suas Normas (1995, p. 37), afirma que a auditoria interna é:

O meio funcional pelo qual os dirigentes de uma entidade certificam-se, com base em fontes internas, de que as actividades pelas quais são responsáveis estão sendo executadas de forma a minimizar a probabilidade de ocorrência de fraudes, erros ou práticas ineficientes e antieconómicas. A auditoria interna possui várias das características de auditoria externa, entretanto pode perfeitamente seguir as orientações emanadas do órgão ao qual deve apresentar seus relatórios. (Grifado) A actividade de Auditoria Interna está estruturada em procedimentos, com enfoque técnico, objectivo sistemático e disciplinado, e tem por finalidade agregar valor ao resultado da organização, apresentando subsídios para o aperfeiçoamento dos processos, da gestão e dos controles internos, por meio da recomendação de soluções para as não-conformidades apontadas nos relatórios. (Grifado)

É oportuno salientar que a auditoria interna não se limita somente aos aspectos contáveis de uma organização, logo deve ser realizada, preferencialmente, por uma equipe multi e interdisciplinar.

IV. Auditoria Externa

Inicialmente, vale frisar que, apesar de ser muito divulgada, não existe uma definição consensual do que vem a ser auditoria externa. Em um sentido amplo, pode-se dizer que é a auditoria sobre a área financeira e outras, realizada por profissionais independentes.

De acordo com o Glossário de termos e expressões utilizados em matéria de auditoria externa das finanças públicas da INTOSAI, elaborado por Everard e Wolter (1986,187), tem se que a Auditoria Externa é a: Auditoria realizada por um organismo externo e independente da entidade controlada, tendo por objectivo, por um lado, emitir parecer sobre as contas e a situação financeira, a regularidade e a legalidade das operações e/ou sobre a gestão financeira e, por outro, elaborar relatórios correspondentes.

Ela também pode ser conceituada como sendo a auditoria realizada por profissionais qualificados e externos à empresa auditada, ou seja, que não são empregados da administração, normalmente sob a forma de firmas de auditoria, com o objectivo precípuo de emitir uma opinião independente, com base em normas técnicas, sobre adequação ou não das demonstrações contáveis, assim como, em certos casos, um relatório sobre a regularidade das operações e/ou sobre o resultado da gestão financeira e administrativa.

Também conceituada como auditoria independente, é a auditoria realizada por especialistas contratados pela organização fiscalizada, ou por imposição normativa. Normalmente, os auditores externos realizam contável que representa o conjunto de procedimentos técnicos que têm por objectivo a emissão de parecer sobre a adequação das demonstrações contáveis, conforme os Princípios Fundamentais de Contabilidade, as Normas de Contabilidade e a legislação específica, no que for pertinente.

V. Auditoria de Natureza Operacional

Conceito, características e objectivos

Primeiramente, importa ressaltar o próprio significado do termo auditoria. No sentido etimológico, a palavra auditoria origina-se do termo latim audire, que significa ouvir. Transladado para o idioma inglês, o termo auditing inicialmente adoptou um significado mais restritivo, definindo o conjunto de operações destinadas à revisão de registos contáveis.

Actualmente, no entanto, o termo auditoria adopta um significado mais amplo, transcendendo a simples conferência de aspectos contáveis e financeiros. No sentido lato, auditoria é o processo de confrontação entre uma situação encontrada e um determinado critério (ARAÚJO, 2001). Ainda, num espectro mais amplo, pode, se dizer que a auditoria é o conjunto de procedimentos realizados, de forma independente, para verificar como uma responsabilidade assumida está sendo ou foi cumprida, ante um conjunto de critérios tidos como ideais. Auditoria é, então, o confronto entre a condição encontrada e aquilo que se esperava encontrar, definido como critério.

Para a Intosai (1995), auditoria pode ser conceituada como o exame das operações, actividades e sistemas de determinada entidade, com vistas a verificar se são executados ou funcionam em conformidade com determinados objectivos, orçamentos, regras e normas.

A partir desses entendimentos, passa-se a concentrar os esforços na definição e caracterização do processo de auditoria de natureza operacional, haja vista ser esse a grande ferramenta utilizada para a fiscalização da administração pública, sob o ponto de vista do seu desempenho.

Denominada pelos americanos de auditing performance, e value for Money audit, pelos britânicos, muitas são as denominações atribuídas em nosso idioma, por inúmeros autores, à auditoria operacional. Tais como: auditoria abrangente, auditoria de amplo escopo, auditoria de avaliação, auditoria de custo – benefício, auditoria de economia e eficiência, auditoria de eficácia ou de resultados, auditoria de desempenho, auditoria de performance e auditoria de gestão.

Assim como existem varias denominações para auditoria operacional, muitas são também as definições atribuídas a ela. Pode-se, entretanto, sintetizá-las sem prejuízo maior a uma ou a outra definição. De modo geral, a auditoria operacional é aquela que, dentre as diversas facetas que o processo de auditoria pode assumir, se propõe a avaliar, de forma sistemática, programas, projectos, actividades ou acções administradas por órgãos e entidades públicas, sob o aspecto do desempenho alcançado (ARAÚJO, 2001).

A auditoria de desempenho operacional examina as acções de governo com o objectivo de identificar aspectos relativos à economicidade, eficiência e eficácia, ou seja, procura avaliar como se dá a gestão dos recursos públicos; já a auditoria de avaliação de programa procura examinar a efectividade dos programas e projectos governamentais, isto é, procura avaliar de que maneira as acções do governo impactam sobre o problema que procurou combater.

De acordo com o Manual de auditoria do TCU (2000), uma auditoria operacional voltada à avaliação de desempenho constitui-se de três abordagens distintas: a análise da estratégia organizacional, a análise da gestão, e ainda, a análise dos procedimentos operacionais.

A análise da estratégia diz respeito à verificação da adequação da estrutura organizacional do órgão auditado para o cumprimento da sua missão institucional, passa pela identificação do produto/serviço da organização, dos indicadores de metas, dos pontos fortes e fracos (ambiente interno) e das oportunidades e ameaças (ambiente externo).

A análise da gestão aborda a existência de sistemas de controle adequados e de indicadores que possam avaliar aspectos ligados à economicidade, à eficiência e à eficácia, no uso dos recursos humanos, equipamentos e instalações.

Por fim, a terceira abordagem, a análise dos procedimentos operacionais, está voltada ao exame do processo de trabalho da organização, envolve a identificação das rotinas e dos procedimentos e do cumprimento das práticas recomendadas (TCU, 2000).

Nesse aspecto, cabe salientar que se deve evitar realizar auditorias focando-se na análise de apenas uma dimensão, haja vista que, dessa maneira aumenta-se a possibilidade de erro de avaliação (conclusões muito limitadas ou equivocadas).

Nesse norte, há duas questões básicas às quais se busca responder a partir de uma auditoria operacional,
a) Se as actividades estão sendo feitas correctamente; e

b) Se estão sendo feitas as actividades certas.

A partir da primeira questão se identifica em que medida as acções executadas guardam correspondência com as normas, tanto de carácter legal quanto técnico, e se os recursos são geridos de forma eficiente. Já a segunda questão identifica se as políticas públicas implementadas correspondem às reais necessidades que se espera que o Poder Público atenda (TCU, 2000).

Uma auditoria operacional pode, ainda, ter como objectivos específicos:

  • Incentivar os gestores à cultura do planeamento e da avaliação das acções;
  • Incorporar indicadores de desempenho para avaliação de actividades e programas;
  • Identificar oportunidades e possibilidades de melhoria; ser instrumento de apoio à gestão a partir das recomendações produzidas; e
  • Disponibilizar os resultados para conhecimento público.